भारत में किए गए विरासती निवेशों को GAAR के दायरे से मुक्त करने के लिए केंद्रीय प्रत्यक्ष कर बोर्ड (सीबीडीटी) का कदम

जनरल एंटी-अवॉइडेंस रूल्स (जीएएआर) की प्रयोज्यता से 1 अप्रैल 2017 से पहले मॉरीशस और सिंगापुर जैसे न्यायक्षेत्रों से भारत में किए गए निवेश की ग्रैंडफादरिंग लगभग एक दशक से बहस का विषय रही है। एक महत्वपूर्ण कदम में, केंद्रीय प्रत्यक्ष कर बोर्ड (सीबीडीटी) ने आयकर नियम, 1962 के नियम 10यू और संबंधित नियम 128 (2026 की अधिसूचना 54 और 55, दिनांक 31 मार्च के माध्यम से) में संशोधन किया है, ताकि 1 अप्रैल 2017 से पहले किए गए निवेश के हस्तांतरण से आय को जीएएआर के दायरे से विशेष रूप से बाहर रखा जा सके, भले ही उस तारीख के बाद निवेश स्थानांतरित किया गया हो।

यह संशोधन टाइगर ग्लोबल (एडवांस रूलिंग्स (आय कर) और अन्य बनाम टाइगर ग्लोबल इंटरनेशनल II होल्डिंग्स, 2026) में भारत के सर्वोच्च न्यायालय (एससी) के फैसले के आलोक में अधिक प्रासंगिक है। हालांकि इसमें कोई संदेह नहीं है कि संशोधन कथित तौर पर पिछले निवेशों को GAAR की प्रयोज्यता से दूर करके विश्वास बहाल करने का प्रयास करता है, लेकिन सवाल यह है कि क्या निवेशक अंततः राहत की सांस ले सकते हैं।

ऐतिहासिक पृष्ठभूमि

1982 में किए गए भारत-मॉरीशस दोहरे कराधान बचाव समझौते (डीटीएए) के मूल ढांचे के तहत, शेयरों के हस्तांतरण से पूंजीगत लाभ के संबंध में कर अधिकार विशेष रूप से विदेशीकर्ता के निवास स्थान को आवंटित किए गए थे। भारत ने सिंगापुर, साइप्रस और कई यूरोपीय संघ देशों के साथ किए गए डीटीएए में कराधान के लिए समान निवास-आधारित दृष्टिकोण अपनाया।

व्यवहार में, इस आवंटन को, जब मॉरीशस और सिंगापुर जैसे निवास क्षेत्राधिकारों में घरेलू कर व्यवस्थाओं के साथ जोड़ा गया, तो परिणामस्वरूप दोगुना गैर-कराधान हुआ। समय के साथ, इसने परिष्कृत निवेश संरचनाओं को शामिल करते हुए संधि खरीदारी और आक्रामक कर योजना को जन्म दिया।

इस पृष्ठभूमि के खिलाफ, भारतीय अदालतों ने, जीएएआर की शुरुआत से पहले ही, पार्टियों के वास्तविक इरादे और उचित मामलों में लेनदेन के वाणिज्यिक प्रभाव की जांच करते हुए, 'रूप से अधिक पदार्थ' के सिद्धांत को अपनाकर न्यायिक विरोधी-परिहार सिद्धांत विकसित किए। इन सिद्धांतों को बाद में 1 अप्रैल 2017 से GAAR के रूप में भारतीय आयकर कानून में संहिताबद्ध किया गया।

समवर्ती रूप से - राजस्व हानि पर अंकुश लगाने, दोहरे गैर-कराधान को रोकने और निवेश के प्रवाह को सुव्यवस्थित करने के इरादे से - भारत ने 1 अप्रैल 2017 को या उसके बाद अर्जित शेयरों के अलगाव से उत्पन्न होने वाले पूंजीगत लाभ के स्रोत-आधारित कराधान के लिए मॉरीशस, सिंगापुर और साइप्रस जैसे न्यायक्षेत्रों के साथ संधियों में संशोधन किया, जबकि उस तारीख से पहले किए गए निवेश को ग्रैंडफादर किया गया।

दिलचस्प बात यह है कि GAAR प्रावधानों (नियम 10U(2)) को किसी भी "व्यवस्था" पर लागू किया गया था, जिसके संबंध में 1 अप्रैल 2017 को या उसके बाद कर लाभ प्राप्त किया गया था, भले ही उस तारीख को व्यवस्था में प्रवेश किया गया हो। इस प्रकार, GAAR का उद्देश्य 1 अप्रैल 2017 को या उसके बाद उत्पन्न होने वाले कर लाभों के संबंध में संभावित रूप से लागू होना था, भले ही अंतर्निहित कर बचाव व्यवस्था GAAR की शुरूआत से पहले लागू की गई हो। हालाँकि, नियम 10U(1)(d) में स्पष्ट रूप से प्रावधान किया गया है कि GAAR 1 अप्रैल 2017 से पहले किए गए निवेश के हस्तांतरण से उत्पन्न आय पर लागू नहीं होगा।

जीएएआर से दादागिरी के संदर्भ में टाइगर ग्लोबल में टिप्पणियाँ

टाइगर ग्लोबल में, SC ने अन्य बातों के साथ-साथ इस सवाल पर भी विचार किया कि क्या 1 अप्रैल 2017 से पहले किए गए निवेश के संबंध में GAAR लागू किया जा सकता है।

SC ने माना कि, 1 अप्रैल 2017 से पहले किए गए निवेशों की ग्रैंडफादरिंग के बावजूद, GAAR को अभी भी लागू किया जा सकता है यदि निवेश कर बचाव "व्यवस्था" का गठन करता है। इस प्रकार, SC ने ग्रैंडफादरिंग प्रावधान के दायरे को काफी हद तक कम कर दिया। यह निष्कर्ष आयकर नियम, 1962 के दो प्रावधानों के बीच कथित टकराव और इस तथ्य पर आधारित था कि एक दूसरे के प्रति "बिना किसी पूर्वाग्रह के" था।

यह तर्क GAAR की प्रयोज्यता को महत्वपूर्ण रूप से बढ़ाता है और 1 अप्रैल 2017 से पहले किए गए निवेशों को जांच के दायरे में लाता है, जिन्हें पहले रिंग-फेंस्ड माना जाता था। इससे दीर्घकालिक उद्यम पूंजी/निजी इक्विटी संरचनाएं प्रभावित हुईं, विशेष रूप से जहां फंड ऑफशोर शेयर ट्रांसफर के माध्यम से पुनर्गठित होते हैं या बाहर निकलते हैं। यदि निवेश संरचनाओं या वाहनों को अस्वीकार्य व्यवस्था के रूप में देखा जाता है, तो पहले से कई 'संरक्षित' निवेश अब GAAR जांच के दायरे में आ सकते हैं।

GAAR में हालिया संशोधन

टाइगर ग्लोबल फैसले की प्रतिक्रिया के रूप में, GAAR (2026 की सीबीडीटी अधिसूचना 54 और 55) में संशोधन किए गए हैं।प्रावधान जो पहले दो नियमों के बीच वितरित किए गए थे और "बिना किसी पूर्वाग्रह के" वाक्यांश से जुड़े थे, अब उसी नियम में समेकित किए गए हैं। अब वही नियम जो GAAR को उन व्यवस्थाओं पर लागू करता है (जिस तारीख को इसे दर्ज किया गया है) जिसके परिणामस्वरूप 1 अप्रैल 2017 को या उसके बाद कोई कर लाभ मिलता है, इसमें एक अपवाद भी शामिल है कि GAAR 1 अप्रैल 2017 से पहले किए गए निवेश पर लागू नहीं होगा। इसका उद्देश्य "बिना किसी पूर्वाग्रह के" वाक्यांश के कारण होने वाले भ्रम को खत्म करना है।

विरासती निवेशों के लिए संशोधन के निहितार्थ

उपरोक्त प्रतिस्थापन को भारतीय कर प्रशासन द्वारा एक स्पष्टीकरण के रूप में रखा गया है, जिसका उद्देश्य यह पुष्टि करना है कि GAAR प्रावधान 1 अप्रैल 2017 से पहले किए गए निवेश के हस्तांतरण से उत्पन्न होने वाली आय पर लागू नहीं होते हैं।

हालाँकि, बारीकी से जांच करने पर पता चलता है कि संशोधन टाइगर ग्लोबल में सुप्रीम कोर्ट द्वारा उठाए गए व्याख्यात्मक मुद्दे को पूरी तरह से हल नहीं कर सकता है। अपने फैसले में, अदालत ने प्रभावी रूप से "बिना किसी पूर्वाग्रह के" वाक्यांश को इस अर्थ में पढ़ा कि अंतर्निहित निवेश की तारीख के बावजूद, यदि ऐसा निवेश एक अस्वीकार्य कर बचाव "व्यवस्था" था, तो GAAR प्रावधान लागू हो सकते हैं। संशोधन टाइगर ग्लोबल में सुप्रीम कोर्ट द्वारा दी गई व्याख्या के साथ स्पष्ट रूप से संलग्न या ओवरराइड नहीं करता है, जिससे यह व्यापक प्रश्न खुला रह जाता है कि क्या, बाद के संशोधन के बावजूद, टाइगर ग्लोबल में एससी द्वारा दी गई व्याख्या जीएएआर के आवेदन को नियंत्रित करना जारी रखेगी, यह देखते हुए कि एससी द्वारा निर्धारित कानून भारत के संविधान के अनुच्छेद 141 के तहत देश के कानून का गठन करता है।

एक और पहलू जो अस्पष्ट है वह यह है कि क्या नियम 10यू में संशोधन का उद्देश्य पूर्वव्यापी रूप से संचालित करना है और 1 अप्रैल 2017 से 31 मार्च 2026 तक किए गए हस्तांतरण को कवर करना है, खासकर जब से संशोधन के व्याख्यात्मक ज्ञापन में प्रावधान है कि जीएएआर को संशोधित नियमों के प्रकाशन की तारीख पर या उसके बाद लागू नहीं किया जाएगा।

इसके अलावा, संशोधन नियम 10यू की प्रयोज्यता पर राजस्व की स्थिति में कुछ हद तक असंगतता को दर्शाता है। सुप्रीम कोर्ट के समक्ष यह जोरदार तर्क दिया गया था कि जहां कोई लेन-देन एक अस्वीकार्य परिहार व्यवस्था के रूप में पाया जाता है, तो 1 अप्रैल 2017 से पहले किए गए प्रारंभिक निवेश के बावजूद, GAAR लागू हो सकता है। हालांकि, संशोधन बिल्कुल विपरीत को स्पष्ट करना चाहता है। यदि सरकार की हमेशा से यही मंशा थी, तो टाइगर ग्लोबल में इसके विपरीत रुख क्यों अपनाया गया और सुप्रीम कोर्ट से फैसला क्यों मांगा गया? इसमें सामंजस्य बिठाना कठिन है.

अंतिम टिप्पणियाँ

GAAR में हालिया संशोधन 1 अप्रैल 2017 से पहले किए गए निवेश के हस्तांतरण को GAAR से बचाने की सरकार की घोषित नीति की पुष्टि करने के लिए एक सार्थक पाठ्यक्रम सुधार है। हालाँकि, संशोधन टाइगर ग्लोबल में SC की व्याख्या से उत्पन्न होने वाले परिणामों पर पूरी तरह से रोक नहीं लगाता है।

पूर्वव्यापीता और पिछले हस्तांतरण/लंबित GAAR कार्यवाहियों पर संशोधनों की प्रयोज्यता पर स्पष्ट मार्गदर्शन के अभाव में, अनिश्चितता बनी रहती है कि राजस्व इन संशोधनों को कैसे लागू करेगा। इसलिए, उपरोक्त मुद्दों को संबोधित करते हुए सीबीडीटी का स्पष्टीकरण संशोधित नियम के एक समान अनुप्रयोग को सुनिश्चित करने और लंबी मुकदमेबाजी को रोकने के लिए महत्वपूर्ण है।

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